Il credito d’imposta R&S è sempre stata una misura caratterizzata da numerose incertezze interpretative che hanno dato luogo a frequenti situazioni di indebite compensazioni, il tutto aggravato ulteriormente da una visione non univoca delle differenze attinenti alle fattispecie del credito inesistente e di quello non spettante. Al fine di cercar di dirimere la questione in via definitiva, il Consiglio dei Ministri, nei giorni scorsi, ha approvato il decreto di riforma delle sanzioni amministrative tributarie e, tra le varie novità, è stata operata una nuova definizione di credito di imposta inesistente rispetto a quello non spettante e che avrà una doppia valenza, amministrativa e penale, e contestualmente anche una differente entrata in vigore.

In dettaglio, il decreto prevede:

• per quanto riguarda il profilo penale, l’immediata applicazione del nuovo concetto di credito inesistente e non spettante, a partire dalla data di entrata in vigore del decreto delegato e con estensione anche per il passato nella misura in cui la nuova definizione risulti essere più favorevole rispetto a quelle vigenti, in virtù del principio del favor rei;
• per quanto concerne l’aspetto tributario, l’applicazione della nuova classificazione solo per le violazioni commesse a partire dal 1° settembre 2024; pertanto, fino al 31 agosto 2024, le compensazioni eseguite verranno esaminate, dal punto di vista della relativa non spettanza o inesistenza, secondo la disciplina attuale.

Si  offre, di seguito, una comparazione su come mutano i presupposti per il riconoscimento dei crediti inesistenti e non spettanti.

Secondo la vigente disciplina, ai sensi dell’art. 5, comma 5 del D.Lgs. n. 471 del 1997, si  intende inesistente il credito in relazione al quale manca, in tutto o in parte, il presupposto costitutivo e la cui inesistenza non sia riscontrabile mediante i controlli automatizzati delle dichiarazioni dei redditi. A fronte di tale fattispecie, viene comminata una sanzione amministrativa va dal 100% al 200% del loro ammontare, sempre ai sensi dell’art. 5, comma 5 del D.Lgs. n. 471 del 1997; contestualmente trova applicazione il Decreto Legge n. 185 del 2008, articolo 27, comma 16, secondo il quale, per la riscossione di crediti inesistenti utilizzati in compensazione, l’atto di recupero deve essere notificato entro il 31 dicembre dell’ottavo anno successivo a quello del relativo utilizzo.

Per i crediti non spettanti, ma comunque certi nella loro esistenza e nel loro ammontare, viene comminata la sanzione ordinaria del 30% ai sensi dell’art.13, comma 4 del D.Lgs. n. 471 del 1997 ed il termine decadenziale applicabile risulta quello ordinario quadriennale (fino all’annualità 2015) o quinquennale (a partire dal 2016) ai sensi dell’art. 43 del D.P.R. n. 600/1973 ed all’art. 57 del D.P.R. n. 633/1972 così come modificati dall’art.1, comma 131, della L. n. 208/2015.

Orbene, il 24.05.24 è stato approvato, in via definitiva, il  Decreto Sanzioni tributarie che va a modificare le regole applicative dell’art. 13 del D.Lgs. 18.12.1997, n. 471, ridefinendo le fattispecie di indebita fruizione dei crediti d’imposta ed effettua modifiche anche al D. Lgs. 10 marzo 2000, n. 74. Di seguito i dettagli.

Per Credito inesistente (Art. 1, co.1, lettera g-quater, num.1 del D.L.gs. 10 marzo 2000, n. 74) si intende il credito per il quale mancano, in tutto o in parte, i requisiti oggettivi o soggettivi specificamente indicati nella disciplina normativa di riferimento; viene quindi meno il presupposto costitutivo di cui alla norma attualmente in vigore: “non è riscontrabile mediante controlli di cui agli artt. 36-bis e 36-ter del d.p.r. 29.9.1973, n. 600, e all’art. 54-bis del d.p.r. 26.10.1972, n. 633”. Nella nuova formulazione, la sanzione irrogabile, attualmente dal 100% al 200%, scende al 70% della misura del credito che è stato utilizzato; inoltre, viene meno il divieto della definizione agevolata della violazione ( non più presente nel sopraindicato comma 5: Per le sanzioni previste nel presente comma, in nessun caso si applica la definizione agevolata prevista dagli articoli 16, comma 3, e 17, comma 2, del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472).

Nella nozione di credito non spettante (Art. 1, co.1, lettera g-quinquies del D.L.gs. 10 marzo 2000, n. 74) vi rientrano:

1. crediti fruiti in violazione delle modalità di utilizzo previste dalle leggi vigenti ovvero, per la relativa eccedenza, quelli fruiti in misura superiore a quella stabilita dalle norme di riferimento;
2. crediti che, pur in presenza dei requisiti soggettivi e oggettivi specificamente indicati nella disciplina normativa di riferimento, sono fondati su fatti non rientranti nella disciplina attributiva del credito per difetto di ulteriori elementi o particolari qualità richiesti ai fini del riconoscimento del credito;
3. crediti utilizzati in difetto dei prescritti adempimenti amministrativi espressamente previsti a pena di decadenza. La sanzione che si verrà ad applicare, in tali casi, sarà pari al 25% del credito utilizzato in compensazione, rispetto al 30% previsto nell’attuale normativa.

Inoltre, si applica la sanzione di 250 euro quando il credito è utilizzato in compensazione in difetto dei prescritti adempimenti amministrativi di carattere strumentale, sempre che siano rispettante entrambe le seguenti condizioni:

1. gli adempimenti non siano previsti a pena di decadenza;
2. la violazione sia rimossa entro il termine di presentazione della dichiarazione annuale ai fini delle imposte sui redditi relativa all’anno di commissione della violazione, ovvero, in assenza di una dichiarazione, entro un anno dalla commissione della violazione medesima.

Nel caso in cui il credito è utilizzato in difetto dei prescritti adempimenti amministrativi non previsti a pena di decadenza e le relative violazioni non sono state rimosse, entro i termini stabiliti, si applica la sanzione pari al 25%.

Infine, la riforma introduce il credito inesistente e fraudolento (Art. 1, co.1, lettera g-quater, num.2 del D.L.gs. 10 marzo 2000, n. 74) da intendersi quale credito inesistente e per il quale i requisiti oggettivi e soggettivi sono oggetto di rappresentazioni fraudolente, attuate con documenti materialmente o ideologicamente falsi, simulazioni o artifici. In tali casi, la sanzione prevista è aumentata dalla metà al doppio, ossia da 105% (70% + 35%) a 140% (70% x 2) (Art. 13, co. 5 bis del D.Lgs. 471/97).